Tofic: Apropriação indébita tributária, o entendimento do STF

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Em agosto de 2018, a 3ª Seção do Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do HC 399.109/SC, pacificou o entendimento de que o não recolhimento do ICMS em operações próprias, mesmo que pronunciado, é vestimenta típico.

O caso seguiu para o Supremo Tribunal Federalista, que, no julgamento do RHC 163.334/SC, em dezembro de 2019, referendou a decisão do STJ e, por sua vez, deu novos contornos à criminalização dos ilícitos tributários, especificamente no que tange à espécie de apropriação indébita. O inteiro texto do acórdão foi publicado no último mês de novembro.

O presente item não intenta questionar a racionalidade jurídica da decisão ou a provável usurpação de cultura típica do Poder Legislativo pelo Poder Judiciário, mas refletir sobre os impactos oriundos do atual entendimento jurisprudencial.

Notadamente, debruça-se sobre a teorema de que a novidade tese fixada pelo STF traduz a exigência de novos elementos constitutivos para a forma delitiva dos crimes de apropriação indébita tributária, não somente daquele previsto pelo item 2º, II, da Lei nº 8.137/1990 quando do não recolhimento de ICMS.

Partindo-se da premissa de que o mero inadimplemento tributário não deve ser considerado vestimenta típico, o ministro relator do RHC 163.334/SC, Luís Roberto Barroso, propôs uma estudo teleológica para concluir que a criminalização do delito tributário procura responsabilizar “o devedor contumaz, que não paga quase que porquê estratégia empresarial, que lhe dá vantagem competitiva e permite que venda mais barato que os outros, induzindo os demais à mesma estratégia criminosa”. O ministro relator sinalizou ainda que “o que estamos tentando enfrentar é o comportamento empresarial ilegítimo que gera concorrência desleal”.

Pautado nesse oração, o plenário do STF acabou por fixar a tese de que o “tributário que, de forma contumaz e com dolo de apropriação, deixa de recolher o ICMS cobrado do adquirente da mercadoria ou serviço incide no tipo penal do art. 2º, II, da Lei nº 8.137/1990”, uma espécie de apropriação indébita.

Vê-se, assim, que o entendimento exposto em referido leading case estabeleceu critérios para a devida diferenciação entre o transgressão tributário e o mero inadimplemento fiscal. Entre os requisitos de tipicidade merecem destaque a contumácia e o dolo privativo de apropriação.

A contumácia, agora convertida em requisito de tipicidade objetiva, enseja lesão relevante ao muito jurídico tutelado e se expressa pela adoção da inadimplência porquê modus operandi do empresário.

Assim, sob um primeiro vista, exige-se que o não pagamento seja sistemático, com a repetição de omissões no recolhimento e seu trabalho habitual a conceber estratégia negocial da empresa.

Sob um segundo vista, o julgado determina a afetação do muito jurídico protegido a partir da repetição da conduta proibida e não do valor inadimplido.

A orientação, mas, não afasta a já consolidada emprego (também no contexto da tipicidade) do princípio da insignificância aos crimes contra a ordem tributária, sempre que o débito tributário não atingir o montante mínimo sujeito à realização fiscal. Nesse sentido, a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça considera há tempos que incide a “insignificância aos crimes tributários federais e de extravio quando o débito tributário verificado não ultrapassar o limite de R$ 20.000,00 (vinte milénio reais), a texto do disposto no art. 20 da Lei n. 10.522/2002, com as atualizações efetivadas pelas Portarias n. 75 e 130, ambas do Ministério da Rancho” .

Embora o acórdão do RHC 163.334/SC não estabeleça o período específico de inadimplência que caracterizaria a contumácia, a jurisprudência já tem oferecido algumas diretrizes sobre o objecto. No último mês de setembro, no julgamento do AgRg no REsp 1865750/SC, a 6ª Turma do STJ absolveu tributário que deixara de recolher o ICMS por três meses, justamente porque tal estado não indicaria comportamento contumaz:

“Tendo o recorrente sido réprobo por deixar de recolher o tributo por três meses, nos meses de julho, agosto e outubro de 2011, inexistindo referência a ser agente contumaz ou sobre a existência de processo administrativo fiscal para apurar apropriação em períodos posteriores a esse lapso temporal, deve ser reconhecida a atipicidade da conduta” .

Em outra oportunidade, no REsp 1852129/SC, o STJ considerou atípica a conduta do tributário que não recolhera o tributo por quatro meses. Naquela oportunidade, pontuou o ministro Sebastião Reis Júnior que “os elementos probatórios coligidos rechaçam a existência de contumácia delitiva, pois, do que se colhe da moldura fática delineada na instância ordinária, a falta do recolhimento do ICMS pronunciado consubstanciou um evento só na gestão da pessoa jurídica pois perdurou por um pequeno período de tempo (quatro meses), inexistindo menção a nenhum processo administrativo fiscal iniciado para apurar apropriação subsequente a esse lapso temporal” .

Ainda no que tange ao pressuposto típico da contumácia, um importante revérbero prático consiste no vestimenta de que o novo entendimento obstaculiza a imputação pelo delito de apropriação indébita na forma de concurso material ou transgressão continuado.

Isso porque o concurso material “existe em situações de sucessividade de tipos de injusto independentes, iguais ou desiguais”  e o transgressão continuado, por seu vez, é formado por “situações de pluralidade de fatos típicos de igual espécie, produzidos por uma pluralidade de ações ou de omissões de ação, realizadas em condições de tempo, lugar, modo de realização e outras indicadoras de que os fatos típicos posteriores são continuações do primeiro” .

Porquê a contumácia, conforme definido pelo próprio ministro relator, explicita-se pela inadimplência “reiterada” e “sistemática”, conclui-se que o não pagamento habitual é critério típico para a forma de um único transgressão.

O dolo específico de apropriação, por sua vez, no contexto da tipicidade subjetiva, materializa-se pela ação predatória voltada ao enriquecimento ilícito, lesão à concorrência ou financiamento econômico às custas do Tesouro.

De pacto com o precedente, devem ser verificados indícios de que o tributário age com o término de locupletar-se indevidamente dos valores devidos ao Estado. Porquê exemplos desse privativo intento, o STF aponta “o inadimplemento prolongado sem tentativa de regularização dos débitos, a venda de produtos aquém do preço de dispêndio, a geração de obstáculos à fiscalização, a utilização de ‘laranjas’ no quadro societário, a falta de tentativa de regularização dos débitos, o fecho irregular das suas atividades, a existência de débitos inscritos em dívida ativa em valor superior ao capital social integralizado etc”.

Vê-se, assim, que o STF impôs o que Alaor Leite e Ademar Borges denominaram “cláusulas de restrição” para a responsabilização penal, limitando “os efeitos da opção criminalizadora” .

Referida compreensão já vem sendo adotada pela jurisprudência. A título exemplificativo, é provável referir recentíssima decisão proferida pelo STJ, sob relatoria da ministra Laurita Vaz:

“Nos termos do atual entendimento do Pretório Excelso, inafastável a desenlace de que, não obstante o vestimenta deletério atribuído ao ora agravante, a princípio, se subsuma à figura penal antes mencionada, a falta de contumácia – o débito com o fisco se refere a tão somente um mês – conduz ao reconhecimento da atipicidade da conduta e, por conseguinte, à perdão do réu” (STJ, AgRg no Recurso Peculiar n. 1.867.109/SC, rel. ministra Laurita Vaz, 6ª Turma, DJe: 4/9/2020).

Compreendemos que as novas diretrizes do STF devem ser aplicadas a todos os casos que envolvem crimes de apropriação indébita tributária, tendo em vista os fundamentos que sustentam a decisão proferida no contexto do RHC 163.334/SC (tanto suas premissas quanto as conclusões obtidas por meio dos métodos interpretativos aplicados).

Em primeiro lugar, porque as “premissas para o inspecção da tipicidade penal”, presentes no voto condutor, não versam exclusivamente sobre o ICMS e, sim, sobre o Recta Penal Tributário de forma universal.

A primeira premissa é a de que o Recta Penal deve ser efetivo em dissuadir a criminalidade, igualitário em sua emprego, e moderado, evitando-se excesso de tipificações e exacerbação de penas.

A segunda premissa é a de que remunerar tributos é um responsabilidade fundamental de todos os cidadãos com capacidade contributiva. Dessa forma, a incidência do Recta Penal no contexto tributário seria fabuloso, mas necessária. Nesse ponto, o ministro relator aduz que “o transgressão fiscal zero mais é do que outra face da prevaricação: a prevaricação desvia numerário dos serviços públicos; o transgressão fiscal impede que sequer exista numerário para ser utilizado nesses serviços”.

Por último, a última premissa consiste no vestimenta de que o mero inadimplemento tributário é somente um ilícito administrativo, de forma que, para que o não recolhimento caracterize transgressão, é preciso que haja “um tanto a mais, uma reprovabilidade privativo que justifique o tratamento mais oneroso”.

Em segundo lugar, a extensão dos requisitos típicos aos demais casos de apropriação indébita tributária se justifica na presença de a estudo dos próprios métodos interpretativos que embasaram a fixação da tese: interpretações semiologia, histórica (com referências de recta comparado), consequencialista e restritiva.

A versão semiologia demonstraria que, na apropriação indébita, a censurabilidade da conduta consiste na apropriação, pelo agente, de valor que não lhe pertence.

Da versão histórica e da referência ao recta comparado, derivariam as conclusões de que: 1) o processo legislativo da Lei nº 8.137/1990 aponta para a tipicidade da conduta de preterição do não recolhimento de tributo retido na manancial ou transferido economicamente na ergástulo produtiva; e que 2) há, em diversos países, tipos penais que criminalizam o não repasse ao Estado de valor retraído a título de tributo.

A versão consequencialista assinala a teoria de que os crimes tributários são um mal social grave, que afetam o tesouro e a livre concorrência, e que o contexto brasílico de fragilidade financeira exigiria a criminalização da falta de recolhimento propositado e reiterada. Por meio desse método interpretativo, o ministro Luís Roberto Barroso traz a única especificidade em relação ao ICMS: afirma ser esse o “tributo mais sonegado no país”.

Por término, no contexto da versão restritiva, o voto condutor reforça a urgência de se esclarecer a diferença entre a mera inadimplência e a conduta que lesiona de forma significativa o muito jurídico tutelado.

Vê-se, pois, que tanto as “premissas para o inspecção da tipicidade penal” quanto os resultados oriundos dos métodos interpretativos utilizados apresentam justificativas genéricas para a fixação da tese, o que refuta a aplicabilidade do precedente exclusivamente ao devedor contumaz de ICMS.

Poderíamos somar às considerações do ministro relator e pontuar que as aludidas “cláusulas de restrição”, à luz de uma versão sistemática — “que tem por objetivo esclarecer o significado da norma isolada no contexto do sistema de normas”  —, impõem-se a todas as espécies de apropriação indébita tributária e quiçá com maior exigência no caso da previdenciária, cuja pena é mais grave (de dois a cinco anos e multa).

Nesse sentido, a decisão proferida no contexto do RHC 163.334/SC pode perfazer solucionando diversas injustiças da atual sistemática dos delitos tributários  — que confunde sonegadores e devedores contumazes com meros inadimplentes — e ensejar a limitação de uma criminalização desmedida.

Por essas razões, entendemos que a racionalidade jurídica que fundamentou a decisão do Supremo Tribunal Federalista traduz a exigência dos novos elementos típicos objetivos e subjetivos a todos os delitos de apropriação indébita tributária no Recta brasílico.

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